در هر سال مالی بنا به تشخیص سهامداران وهیئت مدیره موسسات وشرکتها عملکرد مالی مورد ارزیابی وحسابرسی قرارمیگیرد در ذیل خلاصه از دستورالعمل حسابرسی تقدیم میگردد در صورت نیاز به اطلاعات بیشتر درخواست خودرا به صورت ایمیل ارسال فرمائید
با تشکردژبردrezadezhbord@gmail.com
دستورالعمل تهيه و ارائه
گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني
(تجديدنظر شده - 1384)
این دستورالعمل برای حسابرسی صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ اول فروردین 1384 یا بعـد از آن شـروع میشـود، لازمالاجـراست.
دستورالعمل تهيه و ارائه
گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني
فهـرست مندرجـات
شماره بند شماره صفحه
کليات 1 1
گزارش حسابرس - مقبول 2 1
ترتيب مندرجات گزارش 3 2
عنوان و مخاطب گزارش 4 3
بند مقدمه 5 3
بند دامنه رسيدگي 6 4 – 3
بندهاي توضيحي 8 – 7 4
بند اظهارنظر 14 – 9 7 – 5
بندهاي تأکيد بر مطلب خاص 16 – 15 7
گزارشگري نسبت به اطلاعات مقايسهاي 18 – 17 9 – 8
اظهارنظر نسبت به گزارش تطبيق عمليات با بودجه 19 12 – 10
اظهارنظر در مورد معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت 21 – 20 13 – 12
اظهارنظر در مورد گزارش هيئت مديره 23 – 22 14 – 13
تاريخگذاري گزارش 24 15 – 14
ساير موارد 26 – 25 15
امضاي گزارش 27 15
نشاني 28 16
موارد خاص 33 – 29 17 - 16
دستورالعمل تهيه و ارائه
گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني
کليـات
1 . هدف اين دستورالعمل، ايجاد هماهنگي در نحوه تهيه و ارائه گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني، با توجه به بخشهاي 70 و 71 استانداردهاي حسابرسي است. چنانچه در عمل به موضوعاتي برخورد شود که راه حل آن در اين دستورالعمل پيشبيني نشده است، موارد بايد به کميته فني سازمان منعکس شود.
گزارش حسابرس - مقبول
2 . نمونه گزارش کامل حسابرس، حاوي نظر مقبول، به شرح زير است :
1 . ترازنامه شرکت … (نام شرکت طبق اساسنامه) در تاريخ 29 اسفند ماه ××13 و صورتهاي سود و زيان، سود و زيان جامع ( ) و جريان وجوه نقد آن براي سال مالي / دوره مالي … ماهه و … روزه منتهي به تاريخ مزبور، همراه با يادداشتهاي توضيحي يک تا … پيوست، مورد حسابرسي اين سازمان قرار گرفته است. مسئوليت صورتهاي مالي با هيئت مديره شرکت و مسئوليت اين سازمان، اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي مزبور براساس حسابرسي انجام شده (و نيز گزارش موارد عدم رعايت الزامات قانوني مقرر در اصلاحيه قانون تجارت و مفاد اساسنامه شرکت)( ) است.
2 . حسابرسي اين سازمان براساس استانداردهاي حسابرسي انجام شده است. استانداردهاي مزبور ايجاب ميکند که اين سازمان، حسابرسي را چنان برنامهريزي و اجرا کند که از نبود تحريفي با اهميت در صورتهاي مالي، اطميناني معقول بدست آيد. حسابرسي از جمله شامل رسيدگي نمونهاي به شواهد پشتوانه مبالغ و اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي است. حسابرسي همچنين، شامل ارزيابي اصول و رويههاي حسابداري استفاده شده و برآوردهاي عمده به عمل آمده توسط هيئت مديره و ارزيابي کليت ارائه صورتهاي مالي است. اين سازمان اعتقاد دارد که حسابرسي انجام شده مبنايي معقول براي اظهارنظر فراهم ميکند.
3 . به نظر اين سازمان، صورتهاي مالي ياد شده در بالا، وضعيت مالي شرکت …در تاريخ 29 اسفند ماه ××13 و نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن را براي سال مالي / دوره مالي … ماهه و … روزه منتهي به تاريخ مزبور، از تمام جنبههاي با اهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطوب نشان ميدهد.
ترتيب مندرجات گزارش
3 . ترتيب مندرجات گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني به شرح زير است :
الف- عنوان و مخاطب.
ب - بند مقدمه.
پ - بند دامنه رسيدگي.
ت - بندهاي توضيحي.
ث - بند اظهارنظر در باره صورتهاي مالي.
ج - بندهاي تأکيد بر مطلب خاص.
چ - موارد عدم رعايت مفاد قانون تجارت و اصلاحيه آن.
ح - موارد عدم رعايت مفاد قانون محاسبات عمومي و ساير قوانين و مقررات مربوط.
خ - موارد عدم رعايت مفاد اساسنامه واحد مورد رسيدگي.
د - موارد عدم رعايت مصوبات مجامع عمومي.
ذ - موارد تقلب موضوع بخش 24 استانداردهاي حسابرسي (مشروط بر آنکه در بندهاي فوق مطرح نشده باشد).
ر - مواردي که اظهارنظر در باره آنها در قوانين تصريح شده است، نظير اظهارنظر در مورد :
• گزارش تطبيق عمليات شرکتهاي دولتي يا مؤسسات انتفاعي دولتي با بودجه مصوب.
• معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت (در مورد شرکتهاي سهامي).
• مندرجات گزارش هيئت مديره، موضوع ماده 232 اصلاحيه قانون تجارت (در مورد شرکتهاي سهامي).
ز - تاريخ .
ژ - امضا.
توضيحات لازم در مورد هر يک از مطالب فوق، به شرح مندرج در صفحات بعد است.
عنوان و مخاطب گزارش
4 . گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني در قالب يک گزارش واحد توسط سازمان حسابرسي ارائه ميشود و عنوان و مخاطب آن به شرح زير است :
گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني
به مجمع عمومي عادي صاحبان سهام
شرکت(1)..........................................
بديهي است عبارت ” بازرس قانوني“ هنگامي درج ميشود که سازمان، در اجراي مفاد قوانين موضوعه به عنوان بازرس انتخاب شده باشد.
بند مقدمه
5 . موضوعاتي که در تنظيم اين بند بايد در نظر گرفته شود، به ترتيب عبارت است از :
الف . مشخص کردن نام واحد مورد رسيدگي، عناوين صورتهاي مالي و تاريخ و دوره صورتهاي مالي.
ب . مشخص کردن مسئوليت هيئت مديره واحد مورد رسيدگي و مسئوليت سازمان حسابرسي.
نمونه بند مقدمه طبق بند اول نمونه گزارش حسابرس - مقبول، درج ميشود.
بند دامنه رسيدگي
6 . در مواردي که در انجام رسيدگي محدوديت وجود ندارد، بند دامنه رسيدگي طبق بند دوم نمونه گزارش حسابرس – مقبول درج ميشود. اما در صورت وجود محدوديت در دامنه رسيدگي، بند دامنه رسيدگي به شرح مندرج در صفحه بعد تغيير مييابد:
1) نام واحد مورد گزارش طبق اساسنامه درج شود.
به استثناي محدوديت(هاي) مندرج در بند(هاي)... زير، حسابرسي اين سازمان براساس استانداردهاي حسابرسي انجام شده است. استانداردهاي مزبور ايجاب ميکند که اين سازمان، حسابرسي را چنان برنامهريزي و اجرا کند که از نبود تحريفي با اهميت در صورتهاي مالي، اطميناني معقول بدست آيد. حسابرسي از جمله شامل رسيدگي نمونهاي به شواهد پشتوانه مبالغ و اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي است. حسابرسي همچنين، شامل ارزيابي اصول و رويههاي حسابداري استفاده شده و برآوردهاي عمده به عمل آمده توسط هيئتمديره و ارزيابي کليت ارائه صورتهاي مالي است. اين سازمان اعتقاد دارد که حسابرسي انجام شده مبنايي معقول براي اظهارنظر فراهم ميکند.
بندهاي توضيحي
7. بندهاي توضيحي که بعد از بند دامنه رسيدگي اما قبل از بند اظهارنظر در گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني درج ميشود، حسب مورد به سه گروه به شرح زير تفکيک ميگردد:
الف- عدم توافق با مديريت درباره انطباق رويههاي حسابداري انتخاب شده با استانداردهاي حسابداري، شيوههاي بکارگيري آنها و يا کفايت افشاي اطلاعات در صورتهاي مالي (عدم توافق با مديريت).
ب - محدوديت در دامنه رسيدگي.
پ - ابهام اساسي.
در کليه موارد الف، ب و پ بايد تمام دلايل اصلي مرتبط با موضوع و در صورت امکان آثار مالي آن در بند (هاي) توضيحي به روشني توصيف شود. اينگونه اطلاعات ميتواند به يادداشت توضيحي صورتهاي مالي که موضوع را به تفصيل شرح داده است نيز عطف داشته باشد.
8 . نحوه درج بندهاي توضيحي در گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني بدين صورت است که ابتدا آن گروه از بندهاي توضيحي که موضوع آنها به سرفصلهاي متعددي در صورتهاي مالي ارتباط دارد، درج و سپس ساير بندهاي توضيحي به ترتيب سرفصلهاي مندرج در صورتهاي مالي ارائه ميشود.
بنداظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي
9. پس از بندهاي توضيحي، بند اظهارنظر درج ميشود. نوع اظهارنظر در مورد صورتهاي مالي مورد رسيدگي با در نظر گرفتن ماهيت و اهميت موارد مندرج در بندهاي توضيحي، طبق جدول زير تعيين ميشود:
ميزان اهميت
ماهيت موضوع با اهميت ولي غيراساسي اساسي(1)
عدم توافق با مديريت مشروط (با عبارت"به استثناي اثر/ آثار ...“) مردود
محدوديت در دامنه رسيدگي مشروط (با عبارت "به استثناي آثار تعديلات احتمالي که در صورت نبود محدوديت (هاي) مندرج در بند (هاي) ... بالا ضرورت مييافت“) عدم اظهارنظر
ابهام مقبول- تأکيد بر مطلب خاص (بعد از بند اظهارنظر) عدم اظهارنظر
10. چنانچه آثار ناشي از موارد عدم توافق با مديريت و يا محدوديت در دامنه رسيدگي، به تنهايي يا در مجموع بر صورتهاي مالي با اهميت بوده، اما اساسي نباشد، نوع اظهارنظر حسابرس مستقل و بازرس قانوني، مشروط و متن آن به شرح زيراست:
به نظراين سازمان، به استثناي آثار مورد/ موارد مندرج در بند(هاي) ... و همچنين به استثناي آثار تعديلات احتمالي که در صورت نبود محدوديت(هاي) مندرج در بند(هاي)... ضرورت مييافت، صورتهاي مالي ياد شده در بالا، وضعيت مالي شرکت ... در تاريخ 29 اسفند ماه ××13 و نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن را براي سال مالي / دوره مالي... ماهه و ... روزه منتهي به تاريخ مزبور، از تمام جنبههاي با اهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب نشان ميدهد.
11. در شرايطي که يکي از موارد عدم توافق با مديريت به تنهايي يا تعدادي از آنها در مجموع داراي آثار اساسي بر صورتهاي مالي مورد رسيدگي باشد، نوع اظهارنظر حسابرس مستقل و بازرس قانوني، مردود و متن آن به شرح زير است:
به نظر اين سازمان، به دليل آثار اساسي مورد/ موارد مندرج در بند(هاي) ...، صورتهاي مالي ياد شده در بالا، وضعيت مالي شرکت ... در تاريخ 29 اسفند ماه ××13 و نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن را براي سال مالي/ دوره مالي ... ماهه و... روزه منتهي به تاريخ مزبور، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب نشان نميدهد.
12. در شرايطي که حسابرس مستقل و بازرس قانوني در رسيدگيهاي خود با محدوديت(هاي) اساسي در دامنه رسيدگي مواجه شود به نحوي که امکان اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي فراهم نگردد، متن بند اظهارنظر به شرح زير است:
به دليل وجود محدوديت(هاي) اساسي در دامنه رسيدگي اين سازمان به شرح بند(هاي) ... که مانع از دستيابي به شواهد کافي و قابل قبول گرديده است، اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي ياد شده در بالا براي اين سازمان امکانپذير نيست.
13. در شرايطي که آثار بالقوه يک مورد ابهام به تنهايي يا تعدادي از آنها در مجموع (اعم از افشا شده و نشده) بر صورتهاي مالي مورد رسيدگي، اساسي باشد، به گونهاي که اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي ميسر نشود، متن بند اظهارنظر به شرح زير است:
به دليل نامشخص بودن پيامدهاي ناشي از رفع ابهام(هاي) اساسي مندرج در بند(هاي) ... و در نتيجه، عدم امکان تعيين آثار آن(ها) بر صورتهاي مالي، اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي ياد شده در بالا براي اين سازمان امکانپذير نيست.
14. در مواردي که محدوديت در دامنه رسيدگي و ابهام اساسي تواماً وجود داشته باشد، بند اظهارنظر بهشرح زير است:
به دليل وجود محدوديت(هاي) اساسي در دامنه رسيدگي اين سازمان بهشرح بند(هاي) … که مانع از دستيابي به شواهد کافي و قابل قبول گرديده است و نيز بدليل نامشخص بودن پيامدهاي ناشي از رفع ابهام(هاي) اساسي مندرج در بند(هاي) … و درنتيجه، عدم امکان تعيين آثار آن(ها) بر صورتهاي مالي، اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي ياد شده در بالا براي اين سازمان امکانپذير نيست.
بندهاي تأکيد بر مطلب خاص
15. درصورت نياز به جلب توجه بيشتر استفادهکنندگان به برخي اقلام و اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي (براي مثال معاملات عمده با اشخاص وابسته) و نيز درصورت وجود الزامات خاص قانوني براي گزارشگري حسابرسي، حسابرس ميتواند با افزودن بند توضيحي پس از بند اظهارنظر، گزارش خود را تعديل کند.
16. درصورت وجود ابهام با اهميت، شامل ابهام درباره تداوم فعاليت، که رفع آن به رويدادهاي آتي بستگي دارد و ممکن است صورتهاي مالي را تحت تأثير قرار دهد، چنانچه موضوع در يادداشتها افشا شده باشد، به عنوان تأکيد بر مطلب خاص بعد از بند اظهارنظر درج ميشود. اما درصورت عدم افشا در يادداشتها، موضوع بايد بهعنوان عدم توافق با مديريت، قبل از بند اظهارنظر درج شود. همچنين، در صورتي که گردآوري شواهد کافي دررابطه با ماهيت ابهام يا نحوه افشاي آن در صورتهاي مالي ميسر نباشد (شامل مواردي که عليرغم درخواست حسابرس، مديريت تمايلي به انجام ارزيابي توانايي واحد مورد رسيدگي به ادامه فعاليت نداشته باشد) با آن به صورت محدوديت در دامنه رسيدگي برخورد ميشود.
گزارشگري نسبت به اطلاعات مقايسهاي
17. در مواردي که گزارش حسابرس نسبت به صورتهاي مالي دوره گذشته، حاوي نظر مشروط، عدم اظهارنظر يا نظر مردود بوده و موضوعي که باعث تعديل گزارش گرديده هنوز برطرف نشده است، بايد به يکي از دو روش زير، حسب مورد، عمل شود:
الف- چنانچه موضوع مورد نظر بر اقلام دوره جاري نيز اثر داشته باشد، بايد با اشاره به آثار آن بر اطلاعات مقايسهاي و اقلام دوره جاري در بند توضيحي، بند اظهارنظر تعديل شود.
نمونه بند توضيحي و بند اظهارنظر بشرح زير است:
- همانگونه که در يادداشت توضيحي ...آمده است، از ابتداي سال 1×13 مبلغي از بابت استهلاک داراييهاي ثابت در صورتهاي مالي شرکت منظور نشده است که اين امر مغاير با استانداردهاي حسابداري است. چنانچه براي ساختمانهاي شرکت به روش نزولي و با نرخ ... درصد و ماشينآلات و تجهيزات آن به روش خط مستقيم و با نرخ... درصد در سال استهلاک درنظر گرفته ميشد، زيان سالهاي 2×13 و 1×13 به ترتيب مبلغ ... ريال و مبلغ ... ريال افزايش و داراييهاي ثابت شرکت بابت استهلاک انباشته، در پايان سالهاي 2×13 و 1×13 به ترتيب مبلغ ... ريال و مبلغ ... ريال کاهش و زيان انباشته در پايان سالهاي 2×13 و 1×13 به ترتيب مبلغ ... ريال و مبلغ ... ريال افزايش مييافت.
- به نظر اين سازمان به استثناي آثار مورد / موارد مندرج در بند (هاي) ...، صورتهاي مالي ياد شده در بالا، وضعيت مالي شرکت ... در تاريخ 29 اسفند ماه 2×13 و نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن را براي سال مالي منتهي به تاريخ مزبور، ازتمام جنبههاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، بنحو مطلوب نشان ميدهد.
ب- چنانچه موضوع موردنظر بر اقلام دوره جاري اثر نداشته باشد، بايد با اشاره به آثار آن بر اطلاعات مقايسهاي در بند توضيحي، بند اظهارنظر تعديل شود.
نمونه بند توضيحي و بند اظهارنظر بشرح زير است:
- از آنجا که اين سازمان طي سال 1×13 بعنوان حسابرس شرکت انتخاب شده است، برشمارش موجوديهاي مواد و کالاي ابتداي سال 1×13 نظارت نداشته و نتوانسته است با اجراي ساير روشهاي حسابرسي نيز از درستي مبلغ موجوديهاي مواد و کالاي ابتداي سال 1×13 اطمينان حاصل کند. موجودي مواد و کالاي ابتداي دوره يکي از عوامل اصلي تعيين نتايج عمليات است و اين سازمان نتوانسته است تعديلات ضروري درمورد نتايج عمليات و سود انباشته ابتداي سال 1×13 را تعيين کند. گزارش اين سازمان نسبت به صورتهاي مالي سال منتهي به 29 اسفند ماه 1×13 نيز ازاين بابت مشروط شده بود.
- به نظر اين سازمان، بهاستثناي آثار تعديلات احتمالي که درصورت نبود محدوديت مندرج در بند ... بر اطلاعات مقايسهاي ضرورت مييافت، صورتهاي مالي ياد شده در بالا، وضعيت مالي شرکت ... در تاريخ 29 اسفند ماه 2×13 و نتايج عمليات و جريان وجوه نقد آن را براي سال مالي منتهي به تاريخ مزبور، ازتمام جنبههاي با اهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، بنحو مطلوب نشان ميدهد.
18. در مواردي که صورتهاي مالي دوره گذشته حسابرسي نگرديده است، موضوع بايد بعنوان تأکيد بر مطلب خاص، پس از بند اظهارنظر، درج شود.
اظهارنظر نسبتبهگزارش تطبيق عمليات شرکتهاي دولتي يا مؤسسات انتفاعي با بودجه مصوب
19. با عنايت به تکليف مقرر در ماده 2 قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت مصوب سال 1380 براي بازرس قانوني شرکتهاي دولتي جهت رسيدگي و اظهارنظر روشن و صريح درباره گزارش تطبيق عمليات شرکتهاي دولتي يا مؤسسات انتفاعي با بودجه مصوب آنها باتوجه به اهداف کمي تعيين شده، لازم است هنگام رسيدگي، توجه لازم به عمل آيد که اقلام بودجه منعکس در يادداشت توضيحي، منطبق با بودجه مصوب مراجع ذيصلاح بوده و اقلام عملکرد، شامل اهداف کمي مطابق با سوابق مالي باشد و اطلاعات لازم در زمينه توجيه مغايرات، به نحو مناسب ارائه شده باشد. دراين خصوص بند گزارش، حسب مورد، به يکي از اشکال زير خواهد بود:
الف - درصورت انطباق اقلام منعکس در يادداشت توضيحي با بودجه مصوب و سوابق مالي (شامل اهداف کمي) و ارائه دلايل کافي درباره مغايرات بودجه و عملکرد:
گزارش تطبيق عمليات شرکت با بودجه مصوب، با توجه به اهداف کمي تعيين شده، براي سال مالي/ دوره مالي...ماهه و...روزه منتهي به 29 اسفند ماه ××13 به شرح يادداشت توضيحي...که در اجراي ماده 2 قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت و اصلاحيه بعدي آن تهيه شده، مورد بررسي اين سازمان قرار گرفته است. دراينخصوص، نظر اين سازمان به موارد با اهميتي که حاکي از مغايرت اطلاعات مندرج در گزارش مذکور با بودجه مصوب و سوابق مالي ارائه شده از جانب هيئت مديره باشد، جلب نگرديده است.
ب- درصورت وجود ايراد با اهميتي دراين زمينه، بند گزارش با استفاده از يکي از عبارات داخل پرانتـز يا ترکيبي از اين عبارات، حسب مورد، به شرح صفحه بعد تعديل ميگردد:
گزارش تطبيق عمليات شرکت با بودجه مصوب (باتوجه به اهداف کمي تعيين شده) يا (که فاقد اهداف کمي ميباشد)، براي سال مالي منتهي به ...ماه ××13 به شرح يادداشت توضيحي...که در اجراي ماده 2 قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت و اصلاحيه بعدي آن تهيه شده، مورد بررسي اين سازمان قرار گرفته است. دراينخصوص، (ضمن جلب توجه به... *) (عدم ارائه اطلاعات مربوط به اهداف کمي تعيين شده در بودجه مصوب ومقايسهآن با عملکرد)و/ يا (عدم ارائه اطلاعات مربوط به توجيه علل مغايرات) و / يا (عدم کفايت دلايل ارائه شده در يادداشت مزبور جهت توجيه علل مغايرات)، نظر اين سازمان (به استثناي موضوعات زير،) به موارد با اهميتي که حاکي از مغايرت اطلاعات مندرج در گزارش مذکور با بودجه مصوب و سوابق مالي ارائه شده از جانب هيئت مديره باشد، جلب نگرديده است.
(الف-........................................................................................................................................)
(ب-..........................................................................................................................................)
(................................................................................................................................................)
* چنانچه ضرورت درج حداقل يکي از سه عبارت داخل پرانتزهاي بلافاصله بعد از عبارت ” ضمن جلب توجه به“ وجود داشته باشد، عبارت ” ضمن جلب توجه به“ بايد قبل از آن(ها) درج شود.
پ - چنانچه ارقام بودجه ارائه شده در يادداشت توضيحي بر پايه بودجه مصوب نباشد، يا بودجه واحد مورد رسيدگي توسط مراجع با صلاحيت به تصويب نرسيده باشد (مثلاً اطلاعات يادداشت توضيحي بر پايه بودجه اصلاحي ارائه شده اما بودجه اصلاحي، به تصويب نرسيده باشد)، بند گزارش به شرح مندرج در صفحه بعد خواهد بود:
گزارش تطبيق عمليات شرکت با بودجه براي سال مالي / دوره مالي ... ماهه و ... روزه منتهي به ... ماه ××13 به شرح يادداشت توضيحي ... که در اجراي مفاد ماده 2 قانون تنظيم بخشي از مقررات مالي دولت و اصلاحيه بعدي آن تهيه شده است، به دليل (عدم انطباق ارقام بودجه ارائه شده در يادداشت توضيحي مزبور با بودجه مصوب) يا (مصوب نبودن بودجه)، تأمينکننده نيازهاي اطلاعاتي موردنظر نميباشد.
اظهارنظر در مورد معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت
20. در مورد شرکتهاي سهامي، گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني بايد حاوي اظهارنظر نسبت به معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت باشد. متن بند گزارش در مواردي که ايرادي دراينخصوص مشاهده نشده باشد، به شرح زير است:
معاملات مندرج در يادداشت ... همراه صورتهاي مالي به عنوان کليه معاملات مشمول ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت که طي سال مالي / دوره مالي مورد گزارش انجام شده و توسط هيئتمديره شرکت به اطلاع اين سازمان رسيده، مورد بررسي قرار گرفته است. در مورد معاملات مذکور، مفاد ماده فوق مبني بر کسب مجوز از هيئت مديره و عدم شرکت مدير ذينفع در رأيگيري رعايت شده است. مضافاً، نظر اين سازمان به شواهدي حاکي از اينکه معاملات مزبور با شرايط مناسب تجاري و در روال عادي عمليات شرکت انجام نگرفته باشد، جلب نشده است.
21. در هريک از شرايط زير بايد متن مندرج در بند 20 فوق، با توجه به ماهيت امر، بهنحوي مناسب تعديل شود:
الف- چنانچه شرکت صورتريز معاملات مشمول ماده 129 را از طريق يادداشتهاي توضيحي ارائه نداده، بلکه اينگونه معاملات را به طرق ديگري نظير درج در گزارش فعاليتهاي هيئتمديره، تأييديه مديريت و يا طي نامهاي جداگانه به بازرس قانوني اطلاع داده باشد، در اين صورت لازم است جزئيات مربوط به معاملات (شامل ” نام طرف معامله“، ” نوع وابستگي “، ” شرح و مبلغ معامله “)، در صورت مختصر بودن، در متن
بند مذکور درج و درغيراينصورت به شکل فهرست جداگانه به گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني، پيوست شود.
ب - در مواردي که هيئت مديره گزارش مربوط به معاملات مشمول ماده 129 را به هيچ يک از طرق فوق به بازرس قانوني اطلاع نداده (يا به صورت ناقص اطلاع دهد)، ولي بازرس قانوني در رسيدگيهاي خود به برخي از معاملات مذکور برخورد کرده باشد، لازم است در گزارش خود موضوع عدم ارائه جزئيات مربوط به معاملات مزبور توسط هيئتمديره را تصريح کند و ضمن تأکيد بر اطلاع از اين معاملات از طريق رسيدگيهاي انجام شده و احتمال جامع نبودن آنها، نظر خود در مورد آنها را به اطلاع مجمع عمومي برساند.
پ- چنانچه براساس اطلاعات دريافتي، در سال مالي / دوره مالي مورد رسيدگي معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت انجام نشده باشد، لازم است بند تأکيدي به شرح زير در گزارش درج شود:
طبق يادداشت توضيحي .../ تأئيديه مديريت، طي سال مالي/ دوره مالي مورد گزارش، معاملات موضوع ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت انجام نشده است.
اظهارنظر در مورد گزارش هيئت مديره موضوع ماده 232 اصلاحيه قانون تجارت
22. در مورد شرکتهاي سهامي، آخرين بند گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني، بند اظهارنظر نسبت به گزارش هيئت مديره در باره فعاليت و وضع عمومي شرکت است. چنانچه در بندهاي قبلي گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني مواردي مطرح شده باشد که به گزارش هيئت مديره ارتباط پيدا کند، لازم است، در متن اين بند به موارد مزبور عطف داده شود. همچنين در صورت وجود ساير مواردي که به نظر حسابرس مستقل و بازرس قانوني آگاهي استفادهکنندگان اطلاعات مالي از آنها ضروري باشد، موضوع بايد در ادامه همين بند طرح و در نهايت متن بند اظهارنظر به شرح زير ارائه شود:
گزارش هيئت مديره(1) در باره فعاليت و وضع عمومي شرکت که بهمنظور تقديم به مجمع عمومي عادي سالانه صاحبان سرمايه تنظيم گرديده، مورد بررسي اين سازمان قرار گرفته است. با توجه به رسيدگيهاي انجام شده (و در نظر داشتن موارد مندرج در بند / بندهاي ...)(2)، نظر اين سازمان به موارد با اهميتي (غير از مطالب زير) که حاکي از مغايرت اطلاعات مندرج در گزارش مذکور با اسناد و مدارک ارائه شده از جانب هيئت مديره باشد، جلب نشده است.
(الف-...............................................................................................................................................
ب- .............................................................................................................................................
پ- .............................................................................................................................................)
23. چنانچه گزارش هيئت مديره در باره فعاليت و وضع عمومي شرکت به بازرس قانوني ارائه نشود، لازم است بازرس قانوني مراتب را به شرح زير در گزارش خود تصريح کند:
تا تاريخ اين گزارش، هيئت مديره شرکت، گزارش موضوع ماده 232 اصلاحيه قانون تجارت در باره فعاليت و وضع عمومي شرکت را به اين سازمان ارائه نکرده است.
تاريخگذاري گزارش
24. تاريخ گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني، تاريخ آخرين روز اجراي عمليات حسابرسي است که بايد به ترتيب زير در گزارش درج شود:
الف- تاريخ گزارش بايد بهطور کامل و با ذکر روز، ماه و سال در خاتمه آخرين بند گزارش و در سمت راست، همسطر با عبارت ”سازمان حسابرسي“ درج شود. توضيح اينکه نيازي به درج واژه ”تاريخ “ نيست.
ب- روز و سال به عدد، و ماه به حروف نوشته شود.
در هرحال، تاريخ گزارش نبايد پيش از تاريخي باشد که صورتهاي مالي توسط مديريت واحد مورد رسيدگي تأييد ميشود.
ساير موارد
25. بندهاي مندرج در گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني بايد از ابتدا و به ترتيب شمارهگذاري شود.
26. صفحات گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني بايد جدا از صفحات صورتهاي مالي شرکت مورد رسيدگي شمارهگذاري و نخستين صفحه آن بر روي کاغذ آرمدار سازمان حسابرسي تايپ شود. در مورد صفحات بعدي لازم است عبارت زير در گوشه سمت راست بالاي کليه صفحات تايپ شود:
گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني
شرکت(1)..............................................
تمام صفحات گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني و نيز صورتهاي مالي اساسي بايد به مُهر مخصوص ممهور شود (پايين صفحه سمت چپ).
امضاي گزارش
27. نحوه امضاي گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني طبق مندرجات آييننامه امضاي گزارشهاي حسابرسي مصوب هيئت عامل سازمان است.
نشاني
28. نشاني سازمان در صفحه اول گزارش حسابرس مستقل و بازرس قانوني درج ميشود.
موارد خاص
29. عدم ارائه صورت جريان وجوه نقد – در مواردي که صورت جريان وجوه نقد توسط واحد مورد رسيدگي تهيه و ارائه نشود، در بند مقدمه، تنها به صورتهاي مالي ارائه شده براي حسابرسي اشاره و عبارت زير به عنوان يک بند توضيحي در گزارش درج ميشود:
صورت جريان وجوه نقد براي سال مالي/ دوره مالي... ماهه و ... روزه منتهي به
29 اسفند ماه ××13 ارائه نشده است. طبق استانداردهاي حسابداري، ارائه چنين صورتي که در آن جريان وجوه نقد ناشي از فعاليتهاي مختلف بطور خلاصه نشان داده ميشود، ضروري است.
همچنين بند اظهار نظر غالبا به شرح مندرج در زير ارائه ميشود:
به نظر اين سازمان، به استثناي اين مطلب که نبود صورت جريان وجوه نقد (موضوع بند...) به ارائه ناقص اطلاعات منجر شده است و نيز به استثناي آثار مورد/ موارد مندرج در بند(هاي) ... و همچنين به استثناي آثار تعديلات احتمالي که در صورت نبود محدوديت(هاي) مندرج دربند(هاي) ... ضرورت مييافت، صورتهاي مالي ياد شده در بالا وضعيت مالي شرکت ... در تاريخ 29 اسفند ماه ××13 و نتايج عمليات آن را براي سال مالي/ دوره مالي ... ماهه و ... روزه منتهي به تاريخ مزبور، از تمام جنبههاي با اهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب نشان ميدهد.
شايان ذکر است، نمونه بالا در مورد اظهارنظرهاي مشروط کاربرد دارد و در ساير اظهارنظرها موضوع حسب مورد تعديل ميشود.
30. صورتهاي مالي تلفيقي - نحوه گزارشگري در مورد صورتهاي مالي تلفيقي در دستورالعمل جداگانهاي ارائه شده است.
31. اظهارنظر متفاوت - در موارد نادر چنانچه اهميت آثار موارد عدم توافق با مديريت و محدوديت در دامنه رسيدگي و ابهام اساسي بر هر يک از صورتهاي مالي متفاوت باشد، در اين صورت، ممکن است اظهارنظر متفاوت نسبت به هريک از صورتهاي مالي ضرورت يابد.
تاريخگذاري دوگانه
32. گاه اتفاق ميافتد که پس از خاتمه اجراي عمليات حسابرسي اما قبل از صدور گزارش، رويدادي واقع ميشود که بر صورتهاي مالي به نحوي عمده اثر ميگذارد. حسابرس مستقل مسئوليت دارد که در صورت آگاهي از وقوع چنين رويدادي، با آن به نحوي مناسب برخورد کند. يکي از روشهاي برخورد با موضوع، رسيدگي به آن رويداد خاص و انعکاس اين نحوه عمل از طريق تاريخگذاري دوگانه توسط حسابرس است. نمونهاي از تاريخگذاري دوگانه به شرح زير است:
14 تيرماه ××13
به استثناي بند... که
تاريخ آن، 28 تيرماه
××13 ميباشد.
33. چنانچه گزارش فعاليت هيئت مديره يا ساير اطلاعات مشابه پس از تاريخ پايان اجراي عمليات حسابرسي دريافت گردد، حسابرس ضمن رعايت الزامات مندرج در بخش 72 استانداردهاي حسابرسي با عنوان ”ساير اطلاعات مندرج در گزارشهاي حاوي صورتهاي مالي حسابرسي شده“، نبايد از تاريخگذاري دوگانه استفاده کند مگر اين که موضوع، مشمول بند 11 بخش 56 استانداردهاي حسابرسي با عنوان ” رويدادهاي پس از تاريخ ترازنامه “ باشد.
